Patrimoine,Fiscal

Plus-values des particuliers

Apport de titres à une société IS : le report d’imposition est conforme à la Constitution malgré la jurisprudence européenne

Pour le Conseil constitutionnel, la cristallisation de la plus-value d'apport au moment de l’apport , dans le report d'imposition, qui prive le contribuable de l’application de l’abattement pour durée de détention si l’opération est intervenue avant 2013 est conforme à la Constitution même si la jurisprudence européenne prescrit de calculer la plus-value comme dans le mécanisme du sursis d'imposition.

Dans 2 questions prioritaires de constitutionnalité soumises au Conseil Constitutionnel, les requérants reprochaient aux dispositions législatives nationales qui instituent des mécanismes de reports d’imposition, optionnel ou obligatoire, en cas d’apport à une société IS, d'établir une différence de traitement injustifiée dans la taxation des plus-values d’apport selon qu'elles sont effectuées dans le cadre de l'Union européenne ou dans un cadre national.

En effet, dans le cadre des opérations dites « transfrontalières, la CJUE a considéré que, conformément aux dispositions de la Directive Fusions qui prescrivent un principe général de neutralité aux opérations d’échange, la plus-value attachée à des titres issus d’un échange devait être taxée « de la même manière » qu’aurait été taxée la plus-value réalisée directement sur les titres initiaux si ceux-ci n’avaient pas fait l’objet d’une telle opération (CJUE 18 septembre 2019, aff. C-662/18 et C-672/18). Ainsi, à l’expiration du report d’imposition, la plus-value donnerait lieu, en toute circonstance, à l'application d'un abattement pour durée de détention couvrant non seulement la période de détention des titres remis à l'échange mais aussi celle des titres reçus en contrepartie (dès lors que la cession intervient à compter de 2013, l'abattement s'applique même si l'échange est antérieur à 2013).

En revanche, dans les opérations purement nationales, la plus-value d’échange, cristallisée dans son montant au moment de l’échange, ne donnerait lieu à l’application d’aucun abattement lorsque l’échange a été réalisé avant le 1^er janvier 2013 (l’abattement pour durée de détention ne s’appliquant qu’aux gains réalisés depuis 2013) et d’un abattement portant sur la seule durée de détention des titres remis à l'échange lorsqu'elle est intervenue après cette date.

Sont visées par ces mécanismes tant les opérations d’échanges de titres réalisées avant le 1^er janvier 2000 placées en report d’imposition optionnel (CGI art. 92 B II et 160 I ter du CGI) que celles réalisées depuis le 14 novembre 2012 placées en report d’imposition obligatoire lorsque l’apporteur contrôle la société bénéficiaire de l’apport (CGI art. 150-0 B ter).

Par ailleurs, l’un des requérants critiquait également la différence de traitement résultant du fait que, dans le cadre du report d’imposition obligatoire de l’article 150-0 B ter du CGI, la plus-value d’apport réalisée dans le cadre national serait taxée au taux d'imposition en vigueur au moment de l’apport et non, comme pour les plus-values réalisées dans le cadre de l'Union européenne, au taux en vigueur à l’expiration du report.

Pour le Conseil Constitutionnel, s’il existe une différence de traitement selon que l’opération d’échange a été réalisée dans le cadre de l'UE ou qu'elle l'a été dans le cadre national ou en dehors de l'UE, les dispositions contestées respectent le principe de neutralité fiscale en évitant que le contribuable soit contraint de céder ses titres pour acquitter l'impôt tout en l’adaptant aux évolutions de la législation interne relative à l’imposition des plus-values, et notamment à la non-application de l’abattement pour durée de détention aux gains réalisés avant 2013.

Elles doivent être déclarées conformes à la Constitution.

Pour aller plus loin :

Voir « Titres des dirigeants : quelle fiscalité ? », RF 2018-4, § 4535

C. constit., décision 2019-832/833 du 3 avril 2020